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Algunas aclaraciones sobre el impuesto indirecto de traspaso

(*) Recomendamos la lectura de nota más reciente, publicada en este mismo blog sobre la forma correcta para declarar el impuesto indirecto de traspaso.  https://puntojuridico.com/como-pagar-el-impuesto-indirecto-de-traspaso-de-inmuebles/

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Se produjeron opiniones e inquietudes muy interesantes después del comentario que publicamos hace algunas semanas sobre el impuesto indirecto de traspaso, que como sabemos, corresponde ser cancelado cuando las sociedades tenedoras de bienes inmuebles ceden a favor de una misma persona, sea física o jurídica, más del 50%  de su capital social.  (Ver nota en este mismo blog)

Decidimos formular ante la Dirección General de Tributación cinco inquietudes que con mayor frecuencia surgen en nuestra práctica notarial.   Nos permitimos a continuación un breve comentario sobre las respuestas que gentilmente nos brindaron en la Dirección General de Tributación.  Con mucho gusto compartiremos el texto completo a los suscriptores de Master Lex que nos lo soliciten mediante correo electrónico legal@masterlex.com

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Primera consulta:   Si una persona adquiere, en distintos momentos,  acciones del capital social de una sociedad dueña de un inmueble.  ¿Cuándo debe considerarse que se produce el hecho generador del impuesto indirecto de traspaso?

«Esta Dirección es del criterio que, el hecho generador del impuesto indirecto sobre el traspaso de bienes inmuebles nace a la vida jurídica en el momento que se adquiere más del 50% del capital accionario de una sociedad, con independencia de que la suma de ese porcentaje sea producto de la compra de acciones en diversos momentos o en una sola adquisición. Lo que interesa para el nacimiento del cobro del tributo, es que el contribuyente se convierta en el dueño de más del 50% del capital social, por cuanto, se entiende que se configura el traspaso del bien inmueble. La anterior conclusión deviene del análisis de la siguiente normativa.

El artículo 1 de la Ley N°6999 establece un impuesto sobre los traspasos, bajo cualquier título, de bienes inmuebles que estén o no inscritos en el Registro Público de la Propiedad.

Además, el artículo 2, incorpora una definición de lo que debe entenderse por traspaso, contemplando los traspasos directos e indirectos. Señala la norma lo siguiente:

Artículo 2.- Definición de traspaso. Para los fines de esta ley, se entenderá por traspaso todo negocio jurídico por el cual se transfiera, directa o indirectamente, un inmueble, atendiendo a la naturaleza jurídica del negocio respectivo y no a la denominación que a este le hayan dado las partes. Por traspaso indirecto se entiende cualquier negocio jurídico que implique la transferencia del poder de control sobre una persona jurídica titular del inmueble. (el resaltado no es del original)

Para efectos de la presente consulta, la norma supracitada define lo que se entiende por traspaso indirecto, siendo clara la intensión del legislador de establecer una normativa que faculte a la Administración Tributaria a considerar gravados los traspasos de bienes inmuebles que no utilizan los negocios jurídicos tradicionales como lo es, la compraventa, sino los traspasos de sociedades titulares de bienes inmuebles.

Efectivamente, tal y como lo menciona en su escrito, y se encuentra expresado en la página web del Ministerio de Hacienda, esta Dirección mantiene el criterio que la transferencia del poder de control sobre una persona jurídica se refiere a la cesión o traspaso de más del 50% de las acciones de una sociedad titular de un bien inmueble a favor de otra persona física o jurídica, en cuyo caso se entiende que la totalidad del bien fue traspasado.

Del análisis de la normativa expuesta, es claro que se configura el hecho generador del impuesto sobre bienes inmuebles cuando se transfiera de forma indirecta un bien inmueble, es decir, mediante la cesión de acciones de las sociedades tenedoras de bienes inmuebles. Véase que la norma es clara, ya que refiere a cualquier negocio jurídico, y además agrega “que tenga por efecto” el traspaso indirecto, es decir, el legislador refiere claramente al análisis del negocio subyacente, con el fin de determinar, como en el caso que expone, un traspaso indirecto.

Asimismo, de conformidad con el artículo 4, se tiene que el momento en que ocurre el hecho generador del impuesto, se refiere a la hora y fecha del otorgamiento de la escritura pública, o en la fecha en que se documente cualquier negocio jurídico que tenga por efecto el traspaso directo o indirecto.

Artículo 4.- Momento en que ocurre el hecho generador. Se considerará que ocurre el hecho generador del impuesto en la hora y fecha del otorgamiento de la escritura pública en que se asienta el negocio jurídico de traspaso del inmueble o en la fecha en que se documente cualquier negocio jurídico que tenga por efecto el traspaso directo o indirecto del inmueble, conforme a la definición de traspaso establecida en el numeral segundo de esta ley.”

Dicho lo anterior, cuando una persona física o jurídica, en virtud de un negocio jurídico, llega a poseer más del 50% de las acciones representativas del capital social, se configura el hecho generador del impuesto sobre el traspaso de bienes inmuebles y surge la obligación del pago del referido impuesto.

Segunda consulta.  ¿Sobre qué valor debe aplicarse la tarifa del 1.5% ? ¿Sobre el valor fiscal total del inmueble? o ¿en forma proporcional a la cantidad de acciones adquiridas?

Esta Dirección le indica que es de aplicación el análisis que antecede, por cuanto, toda cesión o venta de más del 50% de las acciones configura el hecho generador del impuesto sobre bienes inmuebles, cuya base imponible la constituye el valor total del bien inmueble a traspasar, y no el porcentaje de acciones traspasado.  Lo que significa que el pago de la tarifa del 1.5% del impuesto indirecto de traspaso, debe calcularse sobre el mayor valor o estimación dado por las partes en el acto o contrato, o el vigente en la Dirección General de Tributación a la fecha de otorgamiento del mismo y no de forma proporcional al porcentaje de acciones traspasado.

En cuanto a esta consulta, debe quedar claro para la consultante, que conforme a la normativa que regula este impuesto, lo pretendido es el pago del impuesto sobre el bien inmueble traspasado, y en el caso de los traspasos indirectos, se entiende que se traspasa la totalidad del inmueble, con la cesión o venta de más del 50% de las acciones representativas del capital social.

Con base en lo anterior, la base imponible del impuesto, de conformidad con el artículo 7 de la normativa de referencia, se debe calcular sobre el valor real de la transacción, la cual debe ser acorde con el valor usual del mercado y nunca podrá ser menor al mayor valor registrado por cualquiera de los métodos de actualización de valores de la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Sobre este tema, el Decreto Ejecutivo N° 21743-J-H denominado “Reglamento al Impuesto sobre Bienes inmuebles” aclara el tema de la base imponible y el cálculo del impuesto. Señalan los artículos:

Artículo 1- El pago del impuesto a los traspasos de bienes inmuebles, se calculará sobre el mayor valor o estimación dado por las partes en el acto o contrato, o el vigente en la Tributación Directa a la fecha de otorgamiento del mismo.

Artículo 2- La Tributación Directa facilitará, a requerimiento del Registro Público de la Propiedad Inmueble, el Registro de Valores de bienes inmuebles, para que éste lo incorpore a su base de datos.

Artículo 3- El Registro Público de la Propiedad Inmueble y los usuarios harán el cálculo de los derechos de Registro y timbres respectivos, conforme a los valores de los inmuebles constantes en Tributación Directa, a la fecha del acto o contrato, salvo que el documento indicare una estimación mayor, en cuyo caso regirá ésta.”

Tercera consulta:  Si las partes acuerdan un precio superior al valor fiscal del inmueble, ¿Debe pagarse el impuesto indirecto sobre dicho valor o  debe tasarse sobre el valor fiscal que aparezca indicado en el asiento registral del inmueble, aún cuando sea inferior al valor contractual?

«En cuanto al caso de un Contrato de Cesión de Acciones, esta Dirección le indica, que de conformidad con la normativa referida en la respuesta a la consulta dos, si las partes acuerdan un precio superior al valor fiscal que tiene el inmueble, efectivamente deben pagar el impuesto indirecto sobre dicho monto superior.»

Cuarta consulta  ¿Qué pasa cuando solamente se cede la nuda propiedad de las acciones representativas del capital social y el accionista transmitente se reserva el usufructo en un 100% conservando en forma exclusiva el derecho de voto?   ¿Podría considerarse que en este caso no se produce la transferencia del poder de control de la sociedad?

«Sobre el particular, se le indica que cuando un accionista cede únicamente la nuda propiedad de las acciones, conservando el usufructo en un 100%, se encuentra obligado al pago del impuesto sobre el traspaso indirecto de bienes inmuebles. La anterior conclusión deviene del análisis de la normativa que regula el tema de los usufructos en general, las cuales son de aplicación supletoria, por ser un instituto regulados en el Código Civil y en el Código de Comercio.

Es claro que lo pretendido no es hacer un análisis de este instituto, pero en términos generales, esta Dirección es clara que el usufructo de acciones es permitido en Costa Rica (en acto mortis causa) de conformidad con el artículo 335 del Código Civil y 95 y 139 bis del Código de Comercio.

Bajo este análisis, y en aplicación de las reglas generales que regulan este instituto, al considerarse que, quien posea la nuda propiedad sigue siendo el dueño de las acciones, y el usufructuario sólo se reserva el uso y disfrute que proviene de la tenencia de las mismas, con independencia de las estipulaciones que pacten las partes, se tiene que todo traspaso del 100% de la nuda propiedad de las acciones configura el hecho generador del tributo. Sobre todo, tomando en cuenta, que los usufructos son renunciables y aquellos de índole mercantil, su plazo es solo por treinta años.

Lo anterior con independencia de las estipulaciones que las partes puedan acordar, por ejemplo, que el usufructuario sea el único con derecho de voto tanto en las Asambleas Ordinarias como en las Extraordinarias según se contempla en el artículo 139 del Código de Comercio.»

Quinta consulta: Sabemos que dentro de un proceso sucesorio, cuando el cónyuge sobreviviente o cualquier tercero se adjudica el inmueble inscrito a nombre del causante, debe cancelarse en un 100% el impuesto de traspaso para lograr concluir con la inscripción de dicha adjudicación ante el Registro Inmobiliario.  Por consiguiente, en forma analógica ¿existe igualmente la obligación de cancelar impuesto indirecto de traspaso cuando la adjudicación corresponde a más del 50% de las acciones de una sociedad propietaria de un bien inmueble?

Toda adjudicación hereditaria se encuentra sujeta al pago del impuesto de bienes inmuebles, siendo contribuyentes de este impuesto, por partes iguales, los transmitentes y los adquirentes de las acciones.

En cuanto a las adjudicaciones hereditarias, ya el Tribunal Fiscal Administrativo mediante sentencia No. 436-98P de las 10:00 del 7 de octubre de 1998, señaló expresamente que las mismas se encuentran sujetas al impuesto.

Dicho fallo expresó claramente que la cesión de derechos hereditarios o de adjudicaciones hereditarias, efectivamente no constituye hecho generador del impuesto sobre traspaso de bienes inmuebles de conformidad con el inciso e) del artículo 2 de la Ley N° 6999, no obstante, el acto de adjudicación de un inmueble en una partición ya sea judicial o extrajudicial configura el hecho generador del impuesto, ya que desde la entrada en vigencia de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, su Derogatoria y sus Excepciones, Ley No. 7293 de 31 de marzo de 1992, las adjudicaciones hereditarias se encuentran gravadas con este impuesto, cualquiera que sea su valor.

Abogada y notaria. Especialista en administración de bases de datos de información jurídica, investigaciones jurisprudenciales y editora de contenidos legales. Consultora en proyectos de informática jurídica en la región centroamericana. Colaboradora del sitio www.leylaboral.com Encargada de la administración y actualización de Master Lex Cálculos Legales: timbres, honorarios profesionales, patentes, prestaciones laborales y otros. Moderadora del blog www.puntojuridico.com

18 de 22 Comentarios

  1. Mario Solórzano • 27 enero, 2021

    Buenas Tardes Licenciada, muchas gracias por compartir su interesante consulta ante la Dirección General de Tributación. Particularmente me parece muy discutible la respuesta dada por esa entidad a la consulta número cuatro, en relación con el traspaso de la nuda propiedad de acciones, cuando el transmitente se reserva el usufructo, sobre todo cuando éste conserva el derecho de voto tanto en asambleas ordinarias como extraordinarias, ya que en este caso definitivamente el nudo propietario no adquiere el poder de control sobre la persona jurídica, y por ende, sobre el o los inmuebles que le pertenezcan a ésta, al menos mientras subsista el usufructo. Saludos.

    Responder
    • Lic. Silvia Pacheco. Editora General • 28 enero, 2021

      Gracias a usted don Mario por su comentario. Igualmente nos sorprendió la respuesta a nuestra consulta número cuatro. Vamos a enviarle por correo electrónico el texto completo del oficio para que pueda analizarlo en forma completa.

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  2. Esteban Martinez • 22 enero, 2021

    Como se paga el impuesto? Existe un formulario para el caso en particular? Y se debe notificar la cesión?

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  3. Deborah Feinzaig • 21 enero, 2021

    Buenas tardes Licenciada, no me queda claro lo siguiente: en el caso de una sucesión, lo que se hereda por parte de la cóyuge supérstite es el 50% de las acciones de una sociedad, que pertenecían a su esposo fallecido, el otro 50% ya le pertenecía a ella, esa sociedad tiene un bien inmueble, se debe de pagar el impuesto indirecto de traspaso por el 50%, el 100% o no se paga por ser adjudicado en una herencia?

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    • Lic. Silvia Pacheco. Editora General • 21 enero, 2021

      Muy interesante el caso que plantea. En la respuesta que nos brinda la Dirección General de Tributación confirma que las adjudicaciones de bienes hereditarios, incluyendo las adjudicaciones de acciones o cuotas de sociedades mercantiles, están sujetas al impuesto de traspaso indirecto, en caso de configurarse la condición de que el adquirente llegue a ostentar más del 50% del capital accionario. Nos parece entonces que si la cónyuge supérstite ya era dueña del 50% de dicho capital, en el momento en le es adjudicado el otro 50% efectivamente se configura el hecho generador del impuesto indirecto de traspaso.

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      • Deborah Feinzaig • 22 enero, 2021

        Si tengo claro que se genera el impuesto indirecto de traspaso, lo que no tengo claro es si se están traspando solamente la mitad de las acciones, porque la otra mitad ya le pertenecían, lo que corresponde es pagar el impuesto de traspaso por el 50% que se transfieren?

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        • Lic. Silvia Pacheco. Editora General • 22 enero, 2021

          La segunda consulta que formulamos a la DGT fue exactamente: ¿Sobre qué valor debe aplicarse la tarifa del 1.5%, sobre el valor fiscal total del inmueble? o ¿en forma proporcional a la cantidad de acciones adquiridas? La respuesta que nos brindaron fue que debe pagarse – como mínimo- sobre el valor fiscal total del inmueble, sin tomar en cuenta la proporción de acciones adquiridas. Nos parece entender que para Hacienda en el momento de producirse el hecho generador, surge la obligación de pagar el 1.5% de impuesto de traspaso calculado sobre el valor fiscal de todo el inmueble, al considerarse que con la adquisición del poder de control de la sociedad, se adquiere también el poder de control del inmueble.

          Responder
  4. Andrés • 21 enero, 2021

    Buenas tardes licenciada, tengo una duda: En el escenario de una sociedad que tiene inscrito a su nombre un inmueble y cuyo titular del 100% del capital social, cede, endosa o traspasa sus acciones a tres personas distintas en porcentajes del 30%, 30% y 40% respectivamente, se debe proceder al pago del impuesto indirecto? Lo anterior, en cuanto ninguna de ellas sería propietaria de más del 50% del capital social, muchas gracias

    Responder
    • Lic. Silvia Pacheco. Editora General • 21 enero, 2021

      En ese escenario al no superarse el traspaso de más del 50% de las acciones a favor de la misma persona, sea física o jurídica, no se consideraría que exista transferencia del poder de control de la sociedad, y por consiguiente no correspondería el pago del impuesto indirecto de traspaso.

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  5. M.Sc. Diego Elizondo • 07 enero, 2021

    Buenas tardes Licenciada, muy interesante y ejemplificativo el artículo, nada más me gustaría hacer la aclaración que las acciones se endosan, no se ceden, la cesión corresponde en el traspaso de cuotas.

    Responder
    • Lic. Silvia Pacheco. Editora General • 21 enero, 2021

      Muchas gracias don Diego por participar en nuestro blog. Con el término «cesión» nos referimos en términos generales al contrato bilateral mediante el cual el cedente traspasa al cesionario ya sean sus «acciones» representativas del capital social en el caso de las sociedades anónimas, o bien sus «cuotas» tratándose de sociedades de responsabilidad limitada. Efectivamente, en el primer caso, rige el principio de la doble intestación, es decir, que para que el cesionario pueda considerarse legalmente socio de la empresa, deberá haberse cumplido tanto con el endoso correspondiente al dorso de los títulos como con el registro respectivo en el libro Registro de Accionistas (art. 688 del Código de Comercio).

      Responder
  6. Will • 06 enero, 2021

    Buenos días Licenciada gracias por su respuesta. Si claro el impuesto de traspaso del 1.5 ese ae va a pagar, me refiero más el Impuesto Indirecto

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  7. Will • 06 enero, 2021

    Buenas Licenciada yo estoy en disolución de una Sociedad Inactiva de más de 20 años este mes de Enero. Silo son 2 socios mi madre y yo, se está haciendo el traspaso de las propiedades y mi madre guarda el Usufructo, Hay que pagar ese impuesto ??

    Responder
    • Lic. Silvia Pacheco. Editora General • 06 enero, 2021

      Estimado don Will, me parece que el traspaso que ustedes van realizar del inmueble inscrito a nombre de la sociedad será más bien DIRECTO pues la idea, después de traspasarlo, es disolver la sociedad. En ese caso no existe la menor duda del pago del impuesto de traspaso de bienes inmuebles, también con una tarifa de 1.5% Esta nota se refiere más bien a los traspasos que se producen cuando lo que se ceden en más de un 50% son las acciones o cuotas representativas del capital social de una sociedad titular de un inmueble. El hecho de que su mamá conserve el usufructo del inmueble no elimina, ni disminuye la obligación de pagar el impuesto de traspaso.

      Responder
      • Carolina • 18 junio, 2021

        Muchas gracias Licda. Pacheco por la noble labor que realizan en pro de esta tan linda profesión.

        Me queda una duda con respecto al impuesto indirecto:

        La donación del derecho de usufructo genera el impuesto indirecto?

        Le expongo un caso muy usual: Una sociedad dona la nuda a favor de A y el usufructo a favor de B. La donación para A sería un traspaso directo, por el cual se paga el impuesto como mínimo por el valor fiscal del inmueble, pero qué pasa con el usufructo, también debería pagar el traspaso indirecto?

        Gracias de antemano por su valiosa colaboración.

        Responder
        • Lic. Silvia Pacheco. Editora General • 21 junio, 2021

          Nos parece que en el momento en que se donan las acciones de la sociedad en más de un 50% se produce el hecho generador del impuesto indirecto de traspaso. Si se dona la nuda propiedad de las acciones a favor de unos y el usufructo a favor de otros, el importe a pagar del impuesto consideramos que sería el mismo, a saber un 1.5% sobre el valor fiscal del inmueble o de la estimación dada al acto de donación, sin que deba entenderse como dos actos separados.

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